<< Пред. стр.

стр. 8
(общее количество: 16)

ОГЛАВЛЕНИЕ

След. стр. >>

Спустя некоторое время организация решила зарегистрировать свои права на полученные
результаты научных исследований и предоставила необходимые документы в соответствующее
ведомство. Документ, подтверждающий наличие у организации исключительных прав на объект
интеллектуальной собственности, был получен в ноябре 2007 г. К этому времени в составе прочих
расходов уже учтена сумма в размере 240 000 руб. (за 8 месяцев).

Как в условиях примера 4 должна поступить организация?
По нашему мнению, в этом случае первоначальную стоимость НМА будет формировать
остаток суммы расходов на произведенные НИОКР (еще не учтенный для целей налогообложения
прибыли). Учет одних и тех же затрат и в качестве расходов на НИОКР, и в качестве
амортизационных отчислений не допускается.
Однако у Минфина России на этот счет другое мнение. Он считает, что налогоплательщик,
получив результаты НИОКР, подлежащие правовой защите, должен сразу принять решение, будет
он оформлять исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности или будет
использовать полученные результаты как НИОКР (см. Письмо от 09.04.2003 N 04-02-05/3/26).
Как нам представляется, из данного Письма следует, что если принято решение о
регистрации исключительных прав, то организация уже не может учитывать расходы на НИОКР в
составе прочих расходов на основании ст. 262 НК РФ. Нужно ждать, пока будут оформлены
документы, и тогда уже списывать расходы путем начисления амортизации на стоимость НМА.
Но процесс регистрации не всегда завершается положительным результатом. Например,
результат исследований, заявленный организацией как изобретение, может быть и не признан
таковым в соответствии с правилами патентного законодательства. Учитывая, что срок для учета
расходов на НИОКР ограничен одним годом, организация может вообще потерять возможность
учесть свои затраты в расходах.
Кроме того, из положений ст. 262 НК РФ не следует, что налогоплательщик непременно
должен сразу сделать выбор между двумя вариантами учета. Ведь регистрация прав на
результаты НИОКР в соответствии с действующим законодательством - это право организации, а
не обязанность. Соответственно, организация вправе осуществить регистрацию в любое время, в
т.ч. и по прошествии нескольких лет использования таких результатов.


46
А п. 2 ст. 262 НК РФ предоставляет право учитывать затраты на НИОКР в составе прочих
расходов сразу, вне зависимости от того, являются они патентоспособными или нет. Поэтому
вполне может сложиться ситуация, что к тому моменту, когда патент будет получен, затраты на
произведенные исследования или разработки уже будут полностью учтены в составе прочих
расходов.
В этом случае, по нашему мнению, первоначальную стоимость НМА будут составлять только
расходы на оформление исключительных прав.

Применение льгот по НДС

Согласно пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ от НДС освобождается:
1) выполнение НИОКР за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда
фундаментальных исследований, РФТР и образуемых для этих целей в соответствии с
законодательством РФ внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций;
2) выполнение НИОКР учреждениями образования и науки на основе хозяйственных
договоров.
Отметим, что по первому основанию освобождаются все исполнители НИОКР, включая
соисполнителей. При этом необходимо лишь подтвердить источник финансирования НИОКР.
Основной исполнитель обычно представляет в качестве подтверждения договор на
выполнение работ с указанием источника финансирования. Для соисполнителей необходимо
наличие других подтверждающих документов (например, письменного уведомления заказчика в
адрес исполнителей и соисполнителей о выделенных ему целевых средствах для оплаты научно-
исследовательских и опытно-конструкторских работ) (Письмо УФНС по г. Москве от 20.04.2007 N
19-11/036487).
По второму основанию от НДС освобождаются любые НИОКР, независимо от источника
финансирования. Но льготой могут пользоваться только учреждения образования и науки.
Учреждением науки является юридическое лицо, независимо от организационно-правовой
формы и формы собственности, а также общественное объединение научных работников,
осуществляющее в качестве основной научную и (или) научно-техническую деятельность,
подготовку научных работников и действующее в соответствии с учредительными документами
научной организации (ст. 5 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и
государственной научно-технической политике").
По мнению налогового ведомства (см. Письмо ФНС России от 15.03.2006 N ММ-6-03/274@),
научными организациями (учреждениями науки) считаются организации любой формы
собственности и ведомственной принадлежности, осуществляющие в качестве основной научную
и (или) научно-техническую деятельность, подготовку научных работников и действующие в
соответствии с учредительными документами научной организации.
Основным видом деятельности для коммерческой организации является вид деятельности,
который по итогам предыдущего года имеет наибольший удельный вес в общем объеме
реализованной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), а для некоммерческой
организации - вид деятельности, в котором по итогам предыдущего года средняя численность
работников имеет наибольший удельный вес в общей численности организации (п. 9 Правил
отнесения видов экономической деятельности к классу профессионального риска, утв.
Постановлением Правительства РФ от 01.12.2005 N 713).
Основной вид деятельности ежегодно подтверждается согласно Порядку, установленному
Приказом Минздравсоцразвития России от 31.01.2006 N 55. При этом в соответствии с п. 3
Порядка для подтверждения основного вида деятельности необходимо ежегодно в срок до 15
апреля представлять в соответствующий исполнительный орган Фонда социального страхования
Российской Федерации заявление о подтверждении основного вида деятельности и справку-
подтверждение основного вида деятельности.
В прошлые годы налоговые органы настаивали на том, что правом на льготу обладают
только те научные организации, которые имеют свидетельство о государственной аккредитации.
Однако Налоговым кодексом РФ подобное условие для получения налоговых льгот
учреждениями науки не предусмотрено. Поэтому для использования научной организацией
рассматриваемой льготы наличие свидетельства о государственной аккредитации не является
обязательным. Это подтверждается многочисленными судебными решениями, вынесенными в
пользу налогоплательщиков (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2004 N А05-
3721/04-20, Восточно-Сибирского округа от 18.03.2004 N А33-7632/03-С3-Ф02-753/04-С1, Западно-
Сибирского округа от 30.08.2004 N Ф04-6031/2004(А27-4053-23)).

Обратите внимание! С июля 2005 г. проблема наличия или отсутствия государственной
аккредитации вообще потеряла свою актуальность, поскольку с этого момента вступил в силу
Федеральный закон от 30.06.2005 N 76-ФЗ "О признании утратившими силу положений

47
законодательных актов Российской Федерации по вопросам государственной аккредитации
научных организаций", который отменил государственную аккредитацию научных организаций.

Учреждением образования является учреждение, осуществляющее образовательный
процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или)
обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся (воспитанников) (ст. 12 Закона РФ от
10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании"). Образовательное учреждение осуществляет свою
деятельность на основании лицензии. Освобождение от налогообложения предоставляется
учреждениям образования только при наличии соответствующей лицензии.
Льгота, предусмотренная пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ, предоставляется учреждениям науки и
образования при условии выполнения ими научно-исследовательских и опытно-конструкторских
работ.
К научно-исследовательским работам отнесены обусловленные техническим заданием
заказчика научные исследования, а к опытно-конструкторским - разработка образца нового
изделия (ст. 769 ГК РФ). Под научными исследованиями и разработками понимается творческая
деятельность, осуществляемая на систематической основе с целью увеличения суммы научных
знаний, в том числе о человеке, природе и обществе, а также поиск новых областей применения
этих знаний. Критерием, позволяющим отличить научные исследования и разработки от
сопутствующих им видов деятельности, является наличие в исследованиях и разработках
значительного элемента новизны.
Освобождение от налогообложения в соответствии с пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ
предоставляется не только головным организациям, осуществляющим научно-исследовательские
и опытно-конструкторские работы, но и соисполнителям. При этом соисполнители также должны
относиться к учреждениям науки или образования.

Обратите внимание! С 1 января 2008 г. в НК РФ появляется еще одна льгота,
предусмотренная новым пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ (этот подпункт введен в ст. 149 НК РФ
Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ). Новая льгота предусматривает освобождение от
НДС операций по выполнению НИОКР, если в состав этих работ включаются следующие виды
деятельности:
разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;
разработка новых технологий, то есть способов объединения физических, химических,
технологических и других процессов с трудовыми процессами в целостную систему,
производящую новую продукцию (товары, работы, услуги);
создание опытных, то есть не имеющих сертификата соответствия, образцов машин,
оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными
особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение
времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической
документации.
Новой льготой могут пользоваться все организации (не только научные или
образовательные). Главное, чтобы выполняемые ими НИОКР соответствовали требованиям,
указанным в пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Расходы на формирование фондов НИОКР

В соответствии с п. 1 ст. 262 НК РФ организация имеет право учесть в составе прочих
расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы на формирование
Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов
финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных
в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и
государственной научно-технической политике".
Согласно п. 8 ст. 15 Закона в федеральных органах исполнительной власти и коммерческих
организациях могут создаваться внебюджетные отраслевые и межотраслевые фонды
финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Порядок
образования и использования таких фондов должен определяться Правительством РФ.
В настоящее время действует Порядок образования и использования внебюджетных фондов
федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций для финансирования
научных исследований и экспериментальных разработок, утв. Постановлением Правительства РФ
от 13.10.1999 N 1156 (далее - Порядок).
Пунктом 1 Порядка определено, что внебюджетные фонды создаются по согласованию с
Миннауки, которое и осуществляет регистрацию и учет этих фондов. Сам порядок регистрации и
учета фондов устанавливается Миннауки по согласованию с Минфином (в настоящее время такой
порядок официально не опубликован).

48
Порядок предусматривает внебюджетные фонды трех видов:
1) создаваемые непосредственно при Миннауки - это Российский фонд технологического
развития (далее - РФТР);
2) создаваемые при федеральных министерствах и иных федеральных органах
исполнительной власти;
3) создаваемые при коммерческих организациях.
Внебюджетные фонды федеральных органов исполнительной власти формируются за счет:
- добровольных отчислений, осуществляемых на договорной основе организациями
(хозяйствующими субъектами), находящимися в их ведении;
- отчислений коммерческих организаций.
Внебюджетные фонды коммерческих организаций формируются за счет:
- собственных отчислений;
- отчислений, осуществляемых на договорной основе другими коммерческими
организациями.
Таким образом, правомерность принятия расходов на формирование фонда НИОКР зависит
только от факта регистрации его в Миннауки.
По общему правилу п. 3 ст. 262 НК РФ расходы в форме отчислений на формирование
РФТР, а также иных фондов НИОКР признаются для целей налогообложения прибыли в пределах
0,5 процента доходов (валовой выручки) налогоплательщика.

Обратите внимание! С 1 января 2008 г. норматив отчислений увеличен до 1,5 процента
доходов (валовой выручки) (соответствующее изменение внесено в п. 3 ст. 262 НК РФ
Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ).

Если же отчисления на формирование РФТР произведены отраслевыми и межотраслевыми
фондами финансирования НИОКР, то такие отчисления учитываются в составе расходов
названных фондов в полном объеме.
Показатель дохода (выручки), которым надо руководствоваться при определении
допустимого размера отчислений, в НК РФ не определен.
Принято считать, что это показатель выручки от реализации, определяемый в соответствии
со ст. 249 НК РФ на отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода
нарастающим итогом.

НЕДОСТАЧИ И ПОТЕРИ, НОРМЫ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ

Материально-производственные запасы (МПЗ) могут быть утрачены организацией в
процессе хранения и транспортировки.
Выявленные потери и недостачи МПЗ отражаются в бухгалтерском учете следующим
образом: недостачи имущества в пределах норм естественной убыли списываются на издержки
производства или обращения, а сверх норм - за счет виновных лиц.
В случаях, когда виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков,
убытки от недостач списываются на финансовые результаты.
В любом случае при выявлении недостач в учете делается следующая проводка:
Д-т счета 94 - К-т счета 41 (10, 43) - отражена фактическая себестоимость недостающих
материально-производственных запасов на основании данных проведенной инвентаризации.
При выявлении недостачи в ходе приемки МПЗ стоимость недостающих ценностей
отражается по дебету счета 94 в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и
подрядчиками".
Списание потерь МПЗ в пределах норм естественной убыли отражается записью по кредиту
счета 94 в корреспонденции с дебетом счета 44 "Расходы на продажу", а сверх норм - счета 73
"Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального
ущерба" (или счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", если виновное лицо не
является работником организации).
При отсутствии виновных лиц или отказе суда во взыскании убытков делается запись с
кредита счета 94 в дебет счета 91 (см. п. п. 233 - 237 Методических указаний по учету МПЗ).

***

В целях налогообложения прибыли потери от недостачи и (или) порчи при хранении и
транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли могут
быть учтены в составе материальных расходов (п. 7 ст. 254 НК РФ).
Нормы естественной убыли для целей налогообложения должны быть утверждены в
порядке, предусмотренном Правительством РФ.

49
Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 определен Порядок утверждения
норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей.
Обязанность разработать Методические рекомендации по разработке норм естественной
убыли была возложена Постановлением на Минэкономразвития России. При этом Правительство
также обязало федеральные органы исполнительной власти утвердить в установленном порядке
нормы естественной убыли до 1 января 2003 г.
Минэкономразвития Методические рекомендации разработало и утвердило Приказом от
31.03.2003 N 95, а вот федеральные министерства сроки разработки норм естественной убыли
нарушили.
Отрадно, что на сегодняшний день отсутствие новых норм не создает организациям проблем
при исчислении налога на прибыль. До тех пор, пока не будут утверждены новые нормы
естественной убыли, организации могут пользоваться в целях налогообложения прибыли старыми
нормами, утвержденными соответствующими министерствами и ведомствами до 1 января 2002 г.
(ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) (см. Письма Минфина России от 21.03.2006 N
03-03-04/1/261, от 15.08.2006 N 03-03-04/1/628).

Примечание. Если по каким-то товарам норм естественной убыли вообще нет (ни старых, ни
новых), то учесть потери в целях налогообложения прибыли нельзя.

Такое разъяснение, в частности, дал Минфин России в отношении потерь цветочной
продукции (Письмо Минфина России от 21.06.2006 N 03-03-04/1/538).
Аналогичное разъяснение содержится в Письме УФНС по г. Москве от 17.01.2007 N 20-
12/004115 в отношении живых морских декоративных рыб.
Такой же позиции придерживаются судебные инстанции. Так, например, ФАС Северо-
Западного округа согласился с налоговым органом в том, что предприятие не может учесть в
составе материальных расходов потери лесоматериалов, поскольку нормы естественной убыли в
отношении лесоматериалов не утверждены (Постановление от 25.06.2007 N А13-10680/2005-21).
В приведенной ниже таблице вы можете найти все действующие на сегодняшний день
нормы естественной убыли.

Перечень нормативных правовых актов, установивших
нормы естественной убыли

N Наименование товара Условия, при которых Нормативный акт
п/п может произойти убыль
Продовольственные товары и сельскохозяйственная продукция
1 Виноматериалы и вина, При перевозке Постановление
коньячные спирты и железнодорожным, Госснаба СССР
коньяки водным, автомобильным от 05.10.1985 N 111
транспортом и
осуществлении
транспортных операций
2 Зерно, продукты его При хранении Приказ
переработки и семена Минсельхоза России
масличных культур от 23.01.2004 N 55
3 Зерно Перевозка в вагонах- Постановление
зерновозах Госснаба СССР
от 18.12.1987 N 152
4 Зерно, зерносмеси и При перевозках Постановление
отходы первой автомобильным Госснаба СССР
категории, семена транспортом от 02.06.1986 N 63
масличных культур и
трав, хлебопродукция,
отруби, жмых и
комбикорм
5 Зерно, продукты его При хранении на Постановление
переработки, семена предприятиях Госснаба СССР
трав, корма травяные, от 07.01.1986 N 4
искусственно
высушенные, семена
масличных культур



50
6 Масло сливочное, При хранении Приказ
упакованное монолитами Минсельхоза России
в пергамент и от 28.08.2006 N 266
пакеты-вкладыши из
полимерных материалов
7 Мясо и субпродукты При хранении Приказ
кроликов и птицы Минсельхоза России
от 28.08.2006 N 269
При перевозках в Приказ
авторефрижераторах Минсельхоза России
N 424, Минтранса
России N 137 от
21.11.2006
8 Охлажденное мясо и При холодильной Приказ Минторга СССР
субпродукты обработке и хранении от 18.08.1988 N 150
9 Мясо и мясопродукты При перевозках Приказ
Минсельхоза России
N 425, Минтранса
России N 138 от
21.11.2006
10 Мясо и рыбное филе При машинной нарезке в Приказ Минторга РСФСР
магазинах от 01.03.1985 N 54
11 Мясо и мясопродукты При холодильной Приказ Минторга СССР
обработке и хранении от 27.12.1983 N 309
на распределительных Приказ
холодильниках торговли Минмясмолпрома СССР
от 28.12.1981 N 300
12 Мясо и субпродукты При хранении в камерах Приказ Минторга РСФСР
на Московском от 02.10.1961 N 594
холодильнике N 12
13 Продовольственные При хранении Приказ
товары (мясо и мясные Минсельхоза России
товары, рыба и рыбные от 06.04.2007 N 198
товары, отруби, Приказ Минторга СССР
В розничной сети
молочные и жировые государственной и от 02.04.1987 N 88
товары, хлебобулочные кооперативной торговли (доведен Письмом
товары, кондитерские Минторга РСФСР
При хранении на
товары, бакалейные от 21.05.1987 N 085)
складах и базах
товары, соки и другие розничных торговых
безалкогольные напитки организаций и
при продаже в розлив, организаций
фураж, овес и ячмень, общественного питания
жмых и комбикорм, При хранении и отпуске
керосин при продаже на мелкооптовых базах,
весом, плоды, овощи и при хранении и отпуске
грибы переработанные, в кладовых предприятий
плоды свежие, общественного питания
алкогольные и При транспортировании
безалкогольные автомобильным и
напитки) гужевым транспортом
14 Сыры При хранении Приказ
Минсельхоза России
от 28.08.2006 N 267
15 Творог При хранении Приказ
Минсельхоза России
от 28.08.2006 N 267
16 Столовые корнеплоды, При хранении Приказ
картофель, плодовые и Минсельхоза России
зеленые овощные от 28.08.2006 N 268
культуры
17 Свежий картофель, В городской и сельской Приказ Минторга РСФСР
овощи и плоды розничной торговой от 22.02.1988 N 45

51
сети

При перевозках по Постановление
18 Овощи, картофель,
морским путям Госснаба СССР
свекла сахарная,
сообщения от 22.01.1987 N 6
бахчевые культуры
свежие, фрукты и ягоды
свежие, продукция
молочной, маслобойной
и сыродельной
промышленности, масла
растительные, мясо и
мясопродукты
Приказ Минторга СССР
19 Плоды, овощи и грибы В городской и сельской
переработанные розничной торговой от 26.03.1980 N 75
сети
20 Свежий картофель, При длительном
овощи и плоды хранении на базах и
складах разного типа
При кратковременном
хранении на базах и
складах разного типа
21 Стеклянная тара с При транспортировании
пищевыми товарами автомобильным и
гужевым транспортом,
на складах, базах, на
розничных торговых
предприятиях,
предприятиях
общественного питания
Приказ Минторга СССР
22 Стеклянная порожняя При приеме, хранении и
тара отпуске на тарных от 26.03.1980 N 75
складах оптовых и
розничных торговых
организаций, в
розничной торговой
сети, на предприятиях
общественного питания,
при погрузке в
железнодорожные вагоны
(баржи), при
транспортировании
автомобильным, гужевым
транспортом
23 Спиртованные соки и При железнодорожных Постановление
морсы перевозках в дубовых Госснаба СССР
бочках от 07.04.1989 N 24

<< Пред. стр.

стр. 8
(общее количество: 16)

ОГЛАВЛЕНИЕ

След. стр. >>