стр. 1
(общее количество: 4)

ОГЛАВЛЕНИЕ

След. стр. >>

СЕССИЯ 11 – МСФО 17 АРЕНДА

Общий обзор
Цель
Описание методов учета с точки зрения арендаторов и арендодателей.


ВОПРОС

Первоначальный подход к учёту аренды
Проблема
Обзор

ОПРЕДЕЛЕНИЯ




ВИДЫ АРЕНДЫ

Классификация аренды; два вида
Риски и преимущества владения
Признаки
Условия аренды
Земля и здания



УЧЁТ
УЧЁТ АРЕНДАТОРА
АРЕНДОДАТЕЛЯ

Основы
Определение
Отнесение
финансовой прибыли
Раскрытие
информации о
финансовой аренде

УЧЁТ
УЧЁТ ФИНАНСОВОЙ ФИНАНСОВАЯ
ОПЕРАЦИОННОЙ
АРЕНДЫ АРЕНДА
АРЕНДЫ

Принципы Учёт операционной аренды
Платежи в конце периода Раскрытие информации
Предоплаты ПКИ-15: Операционная аренда –
Раскрытия информации Поощрения

ПРОДАЖА С ОБРАТНОЙ АРЕНДОЙ

Основа
В качестве финансовой аренды
В качестве операционной аренды



1101
© Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004
СЕССИЯ 11 – МСФО 17 АРЕНДА



Вопрос
1
Первоначальный подход к учёту аренды (до МСФО 17)
1.1
В финансовой отчетности арендатора:

в балансе – не учитывалась

в отчете о прибылях и убытках – учитывалась арендная плата по принципу
начислений.

Проблема
1.2
В некоторых случаях арендатор

был фактическим владельцем объекта аренды, при этом
имея только обязательства относительно осуществления будущих платежей.

С практической точки зрения арендатор был владельцем объекта аренды, но на его
балансе не отображались:

ни сам актив;
ни соответствующее ему обязательство.

Обзор
1.3
Отношения аренды – это та сфера, где стандартами учёта был впервые практически
применен принцип преобладания сущности над формой с целью правдивого и
достоверного представления информации в финансовой отчетности.

Согласно “Принципам подготовки и составления финансовой отчетности”,
преобладание сущности над формой является составной частью одной из качественных
характеристик финансовой отчетности - надежности. В соответствии с МСФО 1,
преобладание сущности над формой является одним из главных соображений при
выборе учетной политики.

Подход к учёту аренды существенно влияет на ключевые показатели деятельности:

отношение заемного капитала к собственному (gearing); и
доходность используемого капитала.

Основные определения
2
Аренда - соглашение, по которому арендатору предоставляется право использовать
объект аренды в течение оговоренного срока в обмен на арендные платежи в пользу
арендодателя.

Финансовая аренда - это аренда, при которой по существу происходит переход всех
рисков и преимуществ, связанных с владением активом. Право собственности в итоге
может передаваться или не передаваться.

Операционная аренда – все прочие виды аренды.




1102
© Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004
СЕССИЯ 11 – МСФО 17 АРЕНДА


Срок аренды - это период, на который арендатор обязался взять в аренду актив и в
течение которого договор аренды не может быть расторгнут, включая любые
дополнительные сроки, когда, по выбору арендатора, аренда актива может быть
продолжена с оплатой или без нее.

Минимальные арендные платежи - это платежи на протяжении срока аренды, которые
арендатор обязан или может быть обязан осуществлять (за исключением оплаты услуг и
налогов, выплачиваемых арендодателем на условиях возмещения), вместе с:
для арендатора: любыми суммами, гарантированными арендатором или
связанной с ним стороной; или
для арендодателя: любой остаточной стоимостью, гарантированной
арендодателю кем-либо из следующих лиц:
? арендатором;
? стороной, связанной с арендатором; или
? независимой третьей стороной.

Комментарий
См. пример 1.

Нерасторгаемая аренда - это аренда, которая может быть расторгнута только в
следующих случаях:
при наступлении какого-то весьма отдаленного условного события;
с разрешения арендодателя;
если арендатор заключает новое соглашение об аренде того же или
эквивалентного актива с тем же арендодателем; или
при выплате арендатором дополнительной суммы, достаточной для того,
чтобы считать продолжение аренды обоснованно гарантированным в самом её
начале.
Начало срока аренды – наиболее ранняя из дат:
дата заключения договора аренды; или
дата принятия сторонами обязательств в отношении основных условий
аренды.
Срок экономической службы – это:
период, на протяжении которого ожидается использование амортизируемого
актива компанией; или
объём продукции или аналогичных изделий, который предположительно будет
получен компанией от использования актива.
Процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды - это ставка дисконтирования,
при которой на начало срока аренды общая дисконтированная стоимость
минимальных арендных платежей с точки зрения арендодателя
ПЛЮС
негарантированная остаточная стоимость (выручка от ликвидации)
равняется справедливой стоимости объекта аренды (за вычетом любых субсидий и
налоговых кредитов, получаемых арендодателем).




1103
© Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004
СЕССИЯ 11 – МСФО 17 АРЕНДА


Приростная процентная ставка заимствования (арендатора) - это процентная ставка,
которую арендатору пришлось бы платить по аналогичной аренде либо, если таковую
определить невозможно, ставка на начало срока аренды, которую арендатору пришлось
бы платить за привлечение заемных средств на такой же срок и при таком же
обеспечении, в объеме, необходимом для покупки объекта аренды.


Пример 1

На 1 января 2004 г. банк А владеет активом, который будет сдаваться в аренду по
следующим договорам:

Арендатор Срок аренды Примечания

на 5 лет, арендная плата Промышленное
B
осуществляется в конце каждого предприятие
года в размере $10,000

Года 6 и 7, арендная плата Промышленное
C
осуществляется в конце каждого предприятие, дочерняя
года в размере $8,000 компания B

Год 8,9 и 10, арендная плата Промышленное
D
осуществляется в конце каждого предприятие, не имеющее
года в размере $5,000 отношения к B

Остаточная стоимость объекта аренды в конце года 10 оценивается в $2,000.

Задание:
Указать, какие денежные потоки необходимо включить в расчет:
минимальных арендных платежей с точки зрения арендатора В
(а)
минимальных арендных платежей с точки зрения арендодателя
(b)
процентной ставки, подразумеваемой в договоре аренды.
(c)


Решение примера 1
Года Минимальные Минимальные Денежные потоки для
арендные платежи расчета процентной
платежи арендодателя ставки,
подразумеваемой в
арендатора
договоре аренды
1-5 10,000 10,000 10,000
6-7 8,000 8,000 8,000
8-10 5,000 5,000
10 2,000
Комментарий

Процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды, рассчитывается, исходя из
минимальных арендных платежей с точки зрения арендодателя. Уплаченная за объект
аренды цена также принимается в расчет этой ставки.


1104
© Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004
СЕССИЯ 11 – МСФО 17 АРЕНДА



Виды аренды
3
Классификация аренды: два вида
3.1
Финансовая аренда
? Аренда, при которой, по сути, происходит переход всех рисков и преимуществ
владения объектом аренды;
? При этом само право собственности в конечном итоге к арендатору может и не
переходить.
Операционная аренда – все прочие виды аренды.


Риски и преимущества владения
3.2
Риски могут включать вероятность:
потерь от простоя мощностей или технологического морального износа;
колебания прибыли из-за меняющихся экономических условий.

Преимущества могут быть представлены ожиданием прибыли от:
использования объекта аренды в течение срока его экономической службы;
повышения его стоимости или реализации остаточной стоимости.

Признаки
3.3
МСФО 17 приводит следующие признаки, по которым аренда обычно
классифицируется в качестве финансовой, если:
в конце срока аренды право собственности на объект аренды переходит к
арендатору;
арендатор получает право купить объект аренды по “договорной цене” и на
начало срока аренды использование им этого права представляется достаточно
вероятным;
Комментарий
Почему “договорная”? Потому, что капитал и проценты уже выплачены.
срок аренды составляет большую часть срока полезной службы актива; и
в начале срока аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных
платежей не меньше практически всей справедливой стоимости объекта
аренды (за вычетом субсидий и налоговых кредитов, полученных
арендодателем на этот момент);
Комментарий
МСФО не разъясняет, что значит “практически всей”. Если бы, как это имеет место
в некоторых национальных правилах учёта, такое разъяснение имелось, (скажем, 90%
справедливой стоимости) тогда при 89% появлялась бы возможность учитывать
финансовую аренду за балансом. Отсутствие четкого указания в этом случае
является примером того, что основа МСФО скорее принципы, чем правила.

при расторжении арендатором договора аренды на него ложатся все связанные
с этим убытки арендодателя;



1105
© Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004
СЕССИЯ 11 – МСФО 17 АРЕНДА


прибыли или убытки от колебаний справедливой остаточной стоимости
ложатся на арендатора (например, в форме скидки с арендной платы, равной
большей части выручки от продажи объекта аренды в конце срока аренды); и

арендатор имеет возможность продолжить аренду на последующий период,
причем арендная плата будет значительно ниже рыночного уровня; и

объект аренды имеет специальный характер, так что только данный арендатор
может пользоваться им без существенных модификаций.

Условия аренды
3.4
Очень часто статус аренды можно определить, изучив условия договора аренды.
Переход рисков и преимуществ владения считается свершившимся, если:

Арендатор использует объект аренды на протяжении большей части срока его
экономической службы.

Арендатор несет расходы, которые обычно ложатся на собственника
(например, страхование, обслуживание, убытки от простоя).

Дисконтированная стоимость платежей, гарантированных арендатором, не
отличается существенно от стоимости покупки объекта аренды.

Суммы, начисленные в пользу арендодателя к моменту окончания срока
аренды, сравнительно невелики.

Комментарий

Критерии сосредоточены на основных рисках покупки, т.е. на рисках, связанных с
капитальными расходами на объект аренды.

Если арендатор гарантирует, что он берет на себя по существу все риски, связанные
с капитальными расходами на объект аренды (справедливой стоимостью) тогда
такая аренда рассматривается как покупка, т. е. как финансовая аренда.

Арендатор согласится нести, по сути, все расходы только тогда, когда он же
фактически только и будет пользоваться объектом аренды, т. е. как если бы он был
собственником.

Земля и здания
3.5
Земля

обычно имеет неограниченный срок экономической службы.

если по окончании срока аренды не предполагается передача арендатору права
собственности, то нет и перехода практически всех рисков и преимуществ
владения, поэтому аренда земли обычно классифицируется как операционная.

Комментарий

Согласно МСФО, земельные ресурсы являются единственным неамортизируемым
необоротным активом. Любое вознаграждение, выплачиваемое за нее, подлежит
амортизации на протяжении срока аренды в соответствии со схемой поступления
предоставленных выгод.

1106
© Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004
СЕССИЯ 11 – МСФО 17 АРЕНДА


3.5.2 Здания

Срок полезной службы, вероятно, значительно превосходит срок аренды.

Если в конце срока аренды право собственности не переходит, то риски и
преимущества владения остались у арендодателя и аренда должна быть
классифицирована как операционная.

Если право собственности на землю и здания перейдет к арендатору, аренда
обоих объектов классифицируется как финансовая;

Если право собственности не переходит и земля имеет неограниченный срок
службы:

? аренда земли рассматривается как операционная;
? здания – в соответствии с положениями МСФО (IAS) 17.

3.5.3 Разделение

При аренде земли вместе с расположенными на ней зданиями и сооружениями:

В целях классификации аренды земля и здания рассматриваются отдельно; за
исключением тех случаев

когда по окончании срока аренды к арендатору переходит право
собственности, как на землю, так и на здания.

Комментарий

Минимальные арендные платежи распределяются пропорционально справедливой
стоимости элементов

Если распределить арендные платежи между отдельными элементами невозможно, то,
аренда считается финансовой за исключением случаев, когда в отношении обоих
элементов очевидно иное.

3.5.4 Инвестиционная собственность

Арендатор может классифицировать взятый в аренду актив как инвестиционную
собственность согласно МСФО (IAS) 40 (см. сессию 13).

Однако в этом случае арендатор обязан:

учитывать аренду в качестве финансовой, даже если в обычных
обстоятельствах она считалась бы операционной; и

оценивать инвестиционную собственность согласно модели оценки по

стр. 1
(общее количество: 4)

ОГЛАВЛЕНИЕ

След. стр. >>