<< Пред. стр.

стр. 14
(общее количество: 27)

ОГЛАВЛЕНИЕ

След. стр. >>

3) справка из налогового органа по месту регистрации налогоплательщика
о предоставлявшихся ранее отсрочках и (или) рассрочках, льготах по платежам,
включая предоставленные в соответствии с Указом Президента РФ от 19 января
1996 г. N 65 "О предоставлении предприятиям и организациям отсрочки по уплате
задолженности по налогам, пеням и штрафам за нарушение налогового законодательства,
образовавшейся до 1 января 1996 г."*(79), срок действия которых не истек к
моменту подачи заявления;
4) обязательства налогоплательщика по уплате отсроченных и (или) рассроченных
платежей и процентов за пользование бюджетными средствами с указанием сумм
и сроков погашения задолженности;
5) баланс предприятия, отчет о финансовых результатах и об использовании
финансовых ресурсов на последнюю отчетную дату;
6) копии решений финансовых органов субъектов Российской Федерации и
местных финансовых органов о предоставлении отсрочек и (или) рассрочек платежей
в части, зачисляемой в их бюджеты, с указанием видов налогов, сумм, сроков
и причин, на основании которых предоставлена отсрочка и (или) рассрочка, заверенные
налоговым органом по месту регистрации налогоплательщика;
7) банковская гарантия или иной документ, подтверждающий обеспечение
исполнения обязательства, оформленные в установленном порядке.
Отсутствие указанных документов является основанием для возврата заявления
налогоплательщика без рассмотрения. Возврат производится в течение 5 дней
со дня получения документов. При представлении документов в полном объеме
налогоплательщик вправе вновь обратиться с просьбой о предоставлении отсрочки
и (или) рассрочки.

Комментарий к статье 62

Специальная часть налогового законодательства, касающаяся отдельных видов
налогов, включает различные виды облагаемого дохода, но не всегда дает возможность
адекватно определить тип налога и его экономико-юридическую природу. Сроки
уплаты налогов привязаны к типу налога и не могут изменяться в зависимости
от субъективного подхода участников налоговых отношений (налогоплательщиков
и налоговых органов) к его определению в случае неясности. В частности, такая
неопределенность возникала (и возникает) в случае, когда прошли все сроки
уплаты "налога с сумм превышения расходов на оплату труда по сравнению с нормируемой
величиной", который взимался в 1995 г.
Иначе говоря, при уяснении обоснованности сроков уплаты такого налога
в арбитражной практике не раз вставал вопрос, на основании какого законодательства
взимался в 1995 г. налог с суммы превышения расходов на оплату труда по сравнению
с нормируемой величиной.

Комментарий к статье 63

Решение о предоставлении отсрочки и (или) рассрочки платежей, доначисленных
органами Государственной налоговой службы РФ в ходе документальных проверок,
и пеней в федеральный бюджет принимается Министерством финансов РФ в случае
положительного заключения по этому вопросу органов Государственной налоговой
службы РФ.
При предоставлении отсрочки и (или) рассрочки платежей в федеральный
бюджет обязательным условием является предоставление отсрочки и (или) рассрочки
соответствующих платежей в бюджеты субъектов Российской Федерации в соответствии
с законодательством.
При предоставлении отсрочки и (или) рассрочки платежей на сумму отсроченной
и (или) рассроченной задолженности производится начисление процентов в размерах,
установленных ст.23 Федерального закона от 26 марта 1998 г. N 42-ФЗ "О федеральном
бюджете на 1998 год". Начисленные проценты подлежат уплате в федеральный бюджет
одновременно с погашением отсроченной задолженности или соответствующей части
задолженности, по которой была предоставлена отсрочка.
Отсрочки и (или) рассрочки платежей могут быть предоставлены налогоплательщикам
на следующих основаниях:
1) в случае задержки финансирования из федерального бюджета или оплаты
выполненного государственного оборонного заказа - без начисления процентов
на сумму отсроченной задолженности по платежам;
2) в случае угрозы банкротства при единовременной выплате налога или
при исполнении выставленных требований об уплате налогов и соответствующих
пеней - с взиманием платы в виде процентов за пользование бюджетными средствами
в размере 1/2 ставки рефинансирования Центрального банка РФ;
3) в случае нанесения значительного материального ущерба в результате
стихийного бедствия, технологической катастрофы либо другого чрезвычайного
или непреодолимого при данных условиях обстоятельства - с взиманием платы
в виде процентов за пользование бюджетными средствами в размере 1/3 ставки
рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Все прочие причины неплатежей в 1998 г. не являлись основаниями для предоставления
отсрочек и (или) рассрочек.
Решение об отсрочке и (или) рассрочке платежей может быть принято при
предоставлении налогоплательщиком обеспечения, достаточного для покрытия задолженности,
по которой испрашивается отсрочка и (или) рассрочка, а также процентов за
пользование бюджетными средствами, начисленными за весь период действия отсрочки
и (или) рассрочки. В качестве обеспечения выступают банковская гарантия или
иные способы обеспечения исполнения обязательств.
Для получения отсрочки и (или) рассрочки платежей налогоплательщик представляет
в Министерство финансов РФ письменное заявление, в котором излагает причины
необходимости предоставления отсрочки и (или) рассрочки, а также обстоятельства,
позволяющие ему своевременно рассчитаться с бюджетом при предоставлении отсрочки
и (или) рассрочки.
Налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика в 3-дневный срок
уведомляет Министерство финансов РФ о наличии оснований для досрочного прекращения
действия отсрочки и (или) рассрочки и сообщает размер платежей и процентов,
внесенных налогоплательщиком на момент возникновения оснований для досрочного
прекращения действия отсрочки и (или) рассрочки. Решение о досрочном прекращении
отсрочки и (или) рассрочки принимается Министерством финансов РФ. Копия указанного
решения в 3-дневный срок направляется налоговому органу по месту регистрации
налогоплательщика и налогоплательщику (см. постановление Правительства РФ
от 12 августа 1998 г. N 940 "О порядке предоставления в 1998 году налогоплательщикам
отсрочек и (или) рассрочек уплаты налогов и других обязательных платежей в
федеральный бюджет"*(80)).

Комментарий к статье 64

Проценты за пользование бюджетными средствами за период действия отсрочки
и (или) рассрочки рассчитываются налоговым органом исходя из фактического
числа дней пользования отсрочкой и (или) рассрочкой.
Начисление процентов за пользование бюджетными средствами производится
исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей на
дату предоставления отсрочки и (или) рассрочки.
Учет отсроченной и (или) рассроченной задолженности по платежам осуществляется
в установленном порядке Государственной налоговой службы РФ.
После окончания срока отсрочки и (или) рассрочки налоговый орган по месту
регистрации налогоплательщика в 3-дневный срок направляет в Министерство финансов
РФ и Государственную налоговую службу РФ информацию о выполнении налогоплательщиком
обязательств по уплате отсроченной и (или) рассроченной задолженности по платежам
в федеральный бюджет.

Комментарий к статье 65

Решение о предоставлении отсрочки и (или) рассрочки платежей принимается
Министерством финансов РФ в течение месяца со дня получения заявления налогоплательщика.
Решение о предоставлении отсрочки и (или) рассрочки платежей должно содержать:
1) полное наименование, юридический адрес и идентификационный номер налогоплательщика;
2) размер отсроченных и (или) рассроченных платежей по видам налогов,
определенный на основании справки, выданной налоговым органом;
3) график погашения задолженности по платежам;
4) размер платы за пользование бюджетными средствами исходя из ставки
рефинансирования Центрального банка РФ, действующей на дату предоставления
отсрочки и (или) рассрочки;
5) ссылку на соответствующую банковскую гарантию или иной документ, подтверждающий
обеспечение исполнения обязательства.
Решение о предоставлении отсрочки и (или) рассрочки платежей вступает
в силу со дня его регистрации в установленном порядке в Министерстве финансов
РФ. Копии решения о предоставлении отсрочки и (или) рассрочки (или об отказе
в ее предоставлении) направляются Министерством финансов РФ в течение 5 дней
со дня принятия решения в Государственную налоговую службу РФ для доведения
до налогового органа по месту регистрации налогоплательщика и налогоплательщику.
Налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика по получении решения
Министерства финансов РФ о предоставлении отсрочки и (или) рассрочки платежей
не позднее следующего дня отзывает инкассовые поручения на взыскание платежей
в федеральный бюджет в пределах задолженности, на которую предоставлена отсрочка
и (или) рассрочка.
При отсрочке срок исполнения налогового обязательства изменяется с условием
единовременной уплаты отсроченных платежей по окончании отсрочки.
При рассрочке устанавливается поэтапное внесение платежей по графику,
утверждаемому Министерством финансов РФ.
Отсрочки и (или) рассрочки платежей предоставляются налогоплательщику
в индивидуальном порядке на срок, не превышающий пределов текущего финансового
года, но не свыше 6 месяцев и не более одного раза в год.
Отсрочка и (или) рассрочка может быть предоставлена по одному или нескольким
налогам.
Она предоставляется по уплате суммы не внесенного в срок налога (недоимки).
Отсрочка и (или) рассрочка уплаты пеней за несвоевременное внесение платежей
не предоставляется.

Комментарий к статье 66

Инвестиционный налоговый кредит, являясь разновидностью отсроченных налоговых
платежей, фактически представляет собой самый близкий к гражданско-правовому
регулированию институт налогового законодательства и оформляется договором,
который включает все необходимые атрибуты имущественных обязательств сторон,
гарантии их исполнения и ответственность за неисполнение финансовых и гражданско-правовых
обязательств.
Меры административного воздействия за неисполнение условий налогового
кредитования, применяемые налоговыми органами, являются своего рода инструментами,
при помощи которых достигается возможность оперативного вмешательства налоговых
органов в деятельность налогоплательщиков, направленную на уклонение от уплаты
налогов.
Прежде всего налоговые органы вправе требовать от налогоплательщиков:
соблюдения ими как налогового законодательства в целом, так и конкретных
условий инвестиционного договора;
своевременной и правильной уплаты налогов в рамках инвестиционного договора;
предоставления документов, подтверждающих право на данные льготы;
объяснений представителей налогоплательщика и осуществляющих проверки
(в том числе встречные) финансовых органов;
соблюдения субъектами налогово-инвестиционных отношений требований законодательства
об инвестиционном налоговом кредите и статей Налогового кодекса Российской
Федерации.
Принимать решения о применении санкций за нарушения налогового законодательства
налоговые органы должны по согласованию с администрацией субъекта Федерации,
принявшей решение предоставить налоговый кредит.
В мировой практике налоговые органы имеют большие возможности при использовании
судебного механизма борьбы с уклонением от уплаты налогов через договоры об
инвестиционном сотрудничестве и инвестиционном налоговом кредите. Основные
судебные доктрины, применяемые судами США для признания некоторых сделок не
соответствующими требованиям законодательства по мотивам их заключения с целью
уклонения от уплаты налогов или незаконного обхода налогов, заключаются в
следующем.
Доктрина "существо над формой" ("equity above the form"). Юридическая
концепция, лежащая в основе этой доктрины, состоит в том, что юридические
последствия, вытекающие из сделки, определяются в большей степени ее существом,
нежели формой. Иными словами, если форма сделки не соответствует отношениям,
которые фактически реализуются между сторонами по сделке, возникают юридические
последствия, соответствующие существу сделки или реально возникшим отношениям.
Так, заинтересованное лицо может воспользоваться данной доктриной, чтобы доказать,
что существо действий должно превалировать над упущениями в форме сделки,
допущенными при ее заключении.
Доктрина "деловой цели" ("business purpose"). Суть этой концепции состоит
в том, что сделка, создающая определенные налоговые преимущества для ее сторон,
может быть признана недействительной, если она не достигает деловой цели.
При этом налоговая экономия сама по себе не признается в качестве деловой
цели сделки в целях предупреждения уклонения от платы налогов. Например, согласно
ст.11 Директивы ЕЭС "О слияниях" налоговые преимущества, предусмотренные данным
актом для компаний, осуществляющих слияния, поглощения или другие преобразования,
не будут предоставляться, если будет установлено, что принципиальной целью
или даже одной из основных целей, преследуемых сторонами при реорганизации,
было уклонение от уплаты налогов или избежание (обход) налогов. При этом тот
факт, что действия, предпринимаемые сторонами в рамках данной доктрины, не
обусловлены разумными коммерческими соображениями ("valid commercial reasons"),
такими как, например, рационализация коммерческой деятельности, приближение
производства к рынку сырья или рабочей силы и т.п., приводит к становлению
презумпции того, что данная сделка имела своей принципиальной целью уклонение
от уплаты налогов или избежание налогов, и переложению бремени доказывания
обратного на участников сделки (налогоплательщиков).
Возможность применения основных принципов данной доктрины в Российской
Федерации обусловлена тем, что в ряде случаев заключаются сделки с целью уклонения
от уплаты налогов без намерения создать соответствующие правовые последствия.
В качестве примера можно привести случаи заключения инвестиционных, трудовых
(или близких к ним гражданско-правовых) договоров с инвалидами и некоторыми
другими категориями граждан, чье трудоустройство предоставляет предприятию
существенные налоговые льготы. В большинстве таких случаев следует говорить
о наличии мнимых сделок, заключенных исключительно в целях обхода налога.
Доктрина "сделки по этапам" ("step transactions"). Действие этой доктрины
сводится к тому, что суд при рассмотрении конкретной сделки "устраняет" промежуточные
операции, осуществленные сторонами, и рассматривает реально совершенные действия
исходя из существа такой сделки. Налогоплательщики нередко дробят сделку,
осуществление которой связано с существенными налоговыми последствиями, на
ряд промежуточных сделок, позволяющих достигнуть требуемого результата с гораздо
меньшими налоговыми последствиями. Надо сказать, что доктрина "сделки по этапам"
имеет много общего как с доктриной "существо над формой", так и с доктриной
"деловой цели", и применяется, как правило, в тех случаях, когда налоговые
власти доказывают, что разделение единой сделки на ряд промежуточных "шагов",
совершаемых с незначительными временными промежутками, имело своей целью лишь
уклонение от уплаты налогов. Результатом применения этой доктрины может быть
отказ от предоставления налоговых льгот, на которые стороны могли рассчитывать
при дроблении сделки на этапы, установление обязанности уплачивать налоги,
соответствующие основной сделке, и в ряде случаев применение мер ответственности
за уклонение от уплаты налогов.
Так, налоговые органы могут потребовать признания недействительными мнимых
сделок. В качестве примера можно назвать договор аренды имущества между дочерней
и холдинговой компаниями, заключаемый в целях обхода двойного налогообложения
дивидендов, распределяемых дочерней компанией. В таком случае при выплате
дивидендов под видом арендной платы может быть применен принцип "фактических
дивидендов" ("constructive dividends" или "hidden profit distributions"),
согласно которому осуществление выплат различного рода, производимых компанией
ее акционерам, хотя и не выраженных в форме дивидендов, может быть признано
распределением дивидендов. К компании, фактически распределяющей дивиденды
под видом арендной платы (например, при выплате арендной платы в размере,
превышающем разумный размер платы за аналогичное имущество, арендуемое лицом,
не являющимся взаимосвязанным с арендодателем), могут быть применены санкции
за уклонение от уплаты налогов. Поскольку бремя доказывания в рассматриваемом
случае лежит на плательщике, он вправе доказывать, что распределение дивидендов
не имело места (например, выплачиваемые суммы не превышали средней рыночной
платы за использование арендуемого имущества).
Притворной называется сделка, заключаемая сторонами для вида с целью
прикрыть другую сделку, которую стороны в действительности желали заключить.
Притворная сделка, как и мнимая сделка, во всех случаях признается абсолютно
недействительной. При этом, если сделка совершена с целью прикрыть другую
сделку, применяются правила, относящиеся к той сделке, которую стороны действительно
имели в виду.
Для признания какой-либо сделки притворной требуется доказать действительную
цель, которую преследовали стороны при заключении сделки, или, другим словами,
наличие тех отношений между сторонами, которые они пытались скрыть или замаскировать
в определенных целях (часто определяющей целью для заключения таких сделок
является уклонение от уплаты налогов). В случае с мнимыми сделками нужно доказать,
что, заключая сделку, стороны не имели намерения действительно создать реальные
юридические последствия, а лишь рассчитывали воспользоваться определенными
(главным образом налоговыми) преимуществами, которые данная сделка им предоставляет.

Комментарий к статье 67

Статья включает в себя конкретные элементы договора об инвестиционном
налоговом кредите, что подтверждает публично-правовой имущественный характер
данного договора. По аналогии с ГК РФ можно назвать следующие существенные
условия данного договора:
сумма кредита (с указанием налога, по которому организации предоставлен
инвестиционный налоговый кредит);
срок действия договора;
начисляемые на сумму кредита проценты;
порядок погашения суммы кредита и начисленных процентов;
документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительство;
ответственность сторон;
условия для предоставления инвестиционного налогового кредита (не допускается
в течение срока его действия реализация или передача во владение, пользование
или распоряжение другим лицам оборудования или иного имущества).
При использовании мирового опыта в области инвестиционного налогового
кредита следует учитывать основные проблемы налогообложения, касающиеся следующих
аспектов:
1) как специфика российского рынка может трансформировать принятую мировую
практику законодательного регулирования функционирования механизма налогообложения
при отсрочке платежей;
2) как управлять государству сбором налогов на основе принципов инвестиционного
кредитования, принятых в зарубежном праве;
3) какие ограничения в управленческой и контрольной деятельности налоговых
органов обусловлены принципом налогового кредитования при защите имущественных
интересов налогоплательщика;
4) как использовать легальные способы минимизации налогообложения за
счет применения разрешенных законом методов осуществления финансового менеджмента
и учета.
Становление и развитие налогового кредитования в различных странах имеет
как общие, так и особенные черты. Общим для всех налоговых законодательств
зарубежных государств является использование признанных мировой практикой
форм и методов заключения договоров об инвестиционном налоговом кредите.

Комментарий к статье 68

Мировой опыт показывает, что в зависимости от подхода распределяемой
прибыли можно выделить следующие системы правового регулирования отсроченного
взимания налога на прибыль корпораций (инвестиционного налогового кредита):
1) классическая система, при которой распределяемая часть прибыли облагается
налогом на прибыль корпораций, а затем личным подоходным налогом (Бельгия,
Люксембург, Нидерланды, США, Швеция, Швейцария, а также Россия);
2) система снижения налогообложения на уровне компании, при которой распределяемая
прибыль облагается по более низкой ставке корпоративного налога (Австрия,
Германия, Португалия, Япония) или же частично освобождается от обложения (Исландия,
Испания, Финляндия);
3) система снижения налогообложения на уровне акционеров, при которой
акционеры частично освобождаются от уплаты подоходного налога на получаемые
ими дивиденды независимо от того, удержан ли корпоративный налог с распределяемой
прибыли (Австрия, Дания, Канада, Япония); либо налог, уплаченный компанией
с распределяемой прибыли, частично засчитывается при налогообложении акционеров,
т.е. действует так называемый налоговый кредит (Великобритания, Ирландия,
Франция);
4) система полного освобождения распределяемой прибыли от корпоративного
налога на уровне фирмы (Греция, Норвегия) или акционеров (Австралия, Италия,
Новая Зеландия, Финляндия).
Система и процедура выплаты налогов должны быть простыми, понятными и
удобными для налогоплательщиков и экономичными для учреждений, собирающих
налоги. Налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к меняющимся
общественно-политическим потребностям, обеспечивать перераспределение создаваемого
всеобщего валового продукта и быть эффективным инструментом государственного
управления. Поскольку возможности различных физических и юридических лиц неодинаковы,
для них налоговыми законами (например, в США и Великобритании) установлены
дифференцированные налоговые ставки, т.е. налог с дохода должен быть прогрессивным
и рассчитываться пропорционально размеру доходов. Этот принцип соблюдается
не во всех странах, но налогообложение доходов и имущества по прогрессивным
ставкам постоянно присутствует в политической жизни, межпартийной борьбе,
отражается в той или иной степени в партийных программах, налоговом законодательстве.
Налогообложение доходов носит однократный характер, и государственная
власть и конституционные суды строго следят за соблюдением этого принципа
в законах о налогах.
Многократное обложение дохода или капитала недопустимо. Примером осуществления
этого принципа служит замена в развитых странах налога с оборота, где обложение
оборота происходило по нарастающей кривой, на НДС, где вновь созданный чистый
продукт облагается налогом всего один раз вплоть до его реализации.
Инвестиционное налоговое кредитование применяется там, где конституционная
обязательность уплаты налогов согласована с целесообразным (оптимальным) налоговым
бременем. Налоговая система не должна оставлять сомнений у налогоплательщика
в неизбежности платежа. Система штрафов и санкций, общественное мнение в стране
должны быть такими, чтобы неуплата или несвоевременная уплата налогов были
менее выгодными, чем своевременное и честное выполнение обязательств перед
налоговыми органами.

Глава 10. Требование об уплате налогов и сборов

Комментарий к статье 69

1. В соответствии с п.1 ст.32 части первой Налогового кодекса РФ налоговые
органы обязаны направлять налогоплательщику и иному обязанному лицу требование
об уплате налога и сбора. Указанное требование является ненормативным актом
и должно соответствовать правилам гл.10 НК РФ. Эти правила в равной степени
применяются как в отношении требования об уплате налога, так и в отношении
требования об уплате сбора (п.8 ст.69 НК РФ).
Применение требования об уплате налога (сбора) со стороны налоговых органов
направлено на скорейшее исполнение налогоплательщиком (иным обязанным лицом)
своих обязанностей и пресечение ненадлежащих действий (бездействия) обязанных
лиц. Путем направления требования налоговые органы информируют налогоплательщиков
о своих претензиях к ним. Таким образом, требования выполняют пресекательные,
предупредительные, информационные и организационные функции.
Одним из важных свойств таких требований является их юрисдикционный характер,
поскольку в них содержится оценка правомерности действий (бездействия) налогоплательщиков.
Обязанности налоговых органов, касающиеся требований об уплате налогов (сборов),
прямо вытекают из их основной функции - проведения налогового контроля.
В п.1 ст.69 НК РФ дается определение понятия "требование об уплате налога".
В этом определении выделяются следующие признаки:
1) основание требования;
2) форма;
3) содержание требования;
4) его адресат;
5) налоговый орган, обязанный направить требование.
Основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога
(сбора) служит наличие у налогоплательщика неисполненной обязанности уплатить
налог. Такая обязанность возникает и прекращается в соответствии со ст.44
НК РФ. Она начинает существовать с момента возникновения установленных законодательством
о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога
(сбора). Такая обязанность считается исполненной только в том случае, если
налогоплательщик исполнил ее в срок, установленный законодательством. Поэтому
неисполнением данной обязанности следует также считать и нарушение соответствующих
сроков уплаты налогов (сборов). К такому неисполнению следует также причислить
и уплату налога не в полном объеме (частичное исполнение обязанности).
Моментом исполнения обязанности по уплате налога в соответствии с п.2
ст.45 НК РФ считается момент предъявления в банк поручения на уплату соответствующего
налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.
Если налог уплачивается наличными денежными средствами, таким моментом считается
момент внесения денежной суммы в банк или кассу органа местного самоуправления
либо организацию связи Государственного комитета РФ по связи и информации.
Если требования ст.45 НК РФ не соблюдены, то это позволяет говорить о неисполнении
обязанности по уплате налога. Позиция законодателя по вопросу о моменте исполнения
налоговой обязанности совпадает с точкой зрения Конституционного Суда РФ,
который в п.3 своего постановления от 12 октября 1998 г.*(81) установил следующее:
конституционная обязанность налогоплательщика - юридического лица по уплате
налога считается исполненной в день списания средств с расчетного счета налогоплательщика
в кредитном учреждении при наличии достаточных средств на его счете.
После возникновения момента, с которого обязанность по уплате налога
считается неисполненной полностью либо исполненной частично, у налоговых органов
появляется право направить налогоплательщику требование об уплате налога.
Это в свою очередь накладывает определенные обязательства и на законодателя,
который в соответствующих законах (прежде всего имеется в виду Специальная
часть Налогового кодекса) должен указать четкие сроки уплаты налога. Данное
обстоятельство тем более важно, поскольку любой налог считается установленным
только в том случае, когда среди прочего определены порядок и сроки его уплаты.
При определении сроков исполнения налоговой обязанности необходимо учитывать
возможность применения отсрочек и (или) рассрочек уплаты налогов, а также
другие формы законного изменения сроков уплаты налогов и сборов (см., например:

<< Пред. стр.

стр. 14
(общее количество: 27)

ОГЛАВЛЕНИЕ

След. стр. >>